稅收籌劃的實質(zhì)是一種統(tǒng)籌安排。它以追求企業(yè)利益最大化為其最高目標，以充分利用現(xiàn)行有效的稅收政策為其最有效的方法，以不違反法律法規(guī)為其最基本的底線。本文給出的思路可以說是針對享受增值稅超稅負返還優(yōu)惠政策企業(yè)的籌劃模板，實際運用中可能會因目標企業(yè)所處行業(yè)、區(qū)域及適用的具體稅收政策的不同而有所不同，個案不可直接套用，應(yīng)注意具體問題具體分析。
政策依據(jù)——
財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于飛機維修增值稅問題的通知（財稅[2000]102號）“經(jīng)國務(wù)院批準，現(xiàn)將有關(guān)飛機維修勞務(wù)的增值稅政策問題通知如下：為支持飛機維修行業(yè)的發(fā)展，決定自2000年1月1日起對飛機維修勞務(wù)增值稅實際稅負超過6%的部分實行由稅務(wù)機關(guān)即征即退的政策。”
目標企業(yè)基本情況——
某飛機維修企業(yè)，享受上述超稅負返還政策。由于企業(yè)屬于技術(shù)先進型，人工成本占生產(chǎn)成本比重較高增值稅稅收籌劃案例分析，增值稅稅負大大高于一般加工修理修配企業(yè)，正常在10%左右，最高可達20%。自執(zhí)行財稅[2000]102號文以來，企業(yè)一般在超過限定稅負的次月辦理增值稅超稅負返還手續(xù)，兌現(xiàn)增值稅即征即退政策。每年辦理的此項退稅超過500萬元，年年如此，平淡無奇。
2008年下半年初的某天，該企業(yè)聘請的注冊稅務(wù)師在例行輔導(dǎo)中發(fā)現(xiàn)了玄機，認為充分利用國家現(xiàn)行稅收政策，應(yīng)該能得到更大的利益。得到企業(yè)管理當局同意后，經(jīng)過大約兩個月時間的調(diào)研測算，年底為董事會拿出了具體籌劃方案。
分析過程——
大家都知道，增值稅的稅負率（稅收負擔率）等于本期應(yīng)納增值稅額與本期增值稅應(yīng)稅收入的百分比。而本期應(yīng)納增值稅額又等于本期增值稅銷項稅額與本期增值稅進項稅額之差。本期增值稅銷項稅額等于本期增值稅應(yīng)稅收入與增值稅適用稅率之積，而增值稅適用稅率是一個定值。所以，增值稅稅負率的高低決定于本期增值稅應(yīng)稅收入和本期增值稅進項稅額這兩個指標。
一般說來，本期增值稅應(yīng)稅收入指標受制于會計法規(guī)和《增值稅暫行條例》及其實施細則的剛性規(guī)定，不易進行調(diào)節(jié)。所以，要想在稅負率上作文章，最好的切入點就應(yīng)是本期增值稅進項稅額這個指標。
對于增值稅的一般納稅人來說，在持續(xù)經(jīng)營的情況下，增值稅進項發(fā)票的抵扣，早抵晚抵之差異會直接體現(xiàn)在時間價值之上，并影響短時間內(nèi)的稅負率，其他方面則影響不大。對取得的增值稅進項發(fā)票，企業(yè)從自身利益考慮，一般會選擇早認證早抵扣的處理方式。但是，具體到個案情況，如果企業(yè)持續(xù)經(jīng)營期間的某段區(qū)間，一旦還享受增值稅的某項優(yōu)惠政策，特別是超稅負返還政策，這個問題便會突顯出來，增值稅進項發(fā)票早抵晚抵的差異便被放大開來，也就有了進一步籌劃的必要。
基本思路——
由于增值稅進項發(fā)票認證抵扣，稅法允許的時間長達90天（3個月，2010年1月1日后為180天6個月）。注冊稅務(wù)師認為在不違背抵扣規(guī)定的前提下，增值稅發(fā)票抵扣時間存在可控性，那么各月稅負率也就有調(diào)節(jié)的余地。通過調(diào)節(jié)各月稅負率，使某些月份稅負為零，不實現(xiàn)應(yīng)納增值稅額；使某些月份稅負大大地超過限定的稅負率，盡可能多實現(xiàn)增值稅額，從而最大限度享受國家給予的優(yōu)惠政策，為企業(yè)爭取到最大限度的利益，是存在現(xiàn)實可行性的。
具體操作步驟——
1、收入確認嚴格按照會計法規(guī)的規(guī)定確認增值稅稅收籌劃案例分析，不作人為調(diào)節(jié)。增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時間的確定嚴格按照《增值稅暫行條例》及細則的規(guī)定，不作人為調(diào)節(jié)。
2、增值稅銷售發(fā)票的開具時間嚴格按照《增值稅專用發(fā)票使用規(guī)定》的規(guī)定開具，不作人為調(diào)節(jié)
3、增值稅進項發(fā)票的認證抵扣時間也嚴格按照稅務(wù)文件規(guī)定的時間范圍認證抵扣。
4、籌劃關(guān)鍵點：增值稅進項發(fā)票的認證抵扣時間嚴格控制在抵扣文件規(guī)定的期間范圍之內(nèi)，但在具體操作細節(jié)上需按照既定的籌劃方案有計劃地認證抵扣。經(jīng)過統(tǒng)籌安排，每年理論上可有5至6個月將增值稅月稅負調(diào)節(jié)為零，其他月份增值稅稅負保持6%以上，最高不作限制。并注意稅負為零的月份之間要有間隔，盡量避免連續(xù)出現(xiàn)。
5、經(jīng)過籌劃，理論上計算的應(yīng)該返還增值稅額上限為：稅負為零的月份的收入與優(yōu)惠政策限定稅負率之積。受操作中不確定因素的影響，實際返還數(shù)可能小于理論上的計算數(shù)據(jù)。
效果印證——
（1）該企業(yè)2009年全年實際增值稅納稅申報情況： 1、2、4、8、10，這5個月稅負均為零（各有少量留抵稅額），而其他7個月則稅負畸高，都在10%以上。該企業(yè)按月執(zhí)行超稅負6%返還政策，共得到返還稅款781.00萬元，比未作籌劃安排的2008年，剔除不可比因素情況下多退增值稅300萬元左右。
2010年全年實際增值稅納稅申報情況：2、4、5、7、10、11，這6個月稅負均為零（各有少量留抵稅額）。而其他6個月稅負畸高，都在10%以上。該企業(yè)按月執(zhí)行超稅負6%返還政策，共得到返還稅款705.80萬元。比未作籌劃安排的2008年，剔除不可比因素情況下多退增值稅200萬元左右。
注意事項——
本文談到的籌劃思路，對各類享受增值稅超稅負返還政策的企業(yè)都存在一定的借鑒作用，但也要注意個案的差異。假如國家稅務(wù)總局或目標企業(yè)所在省市國稅部門出臺了享受超稅負返還優(yōu)惠政策之稅負需全年統(tǒng)算的規(guī)定，則此籌劃思路盡可能足額享受相應(yīng)政策的效用失效。但目標企業(yè)仍可籍此籌劃思路，獲得推遲繳納部分稅款的貨幣時間價值。
后 記——
2011年，國家稅務(wù)總局安排對全國的航空企業(yè)進行檢查，某檢查組在對該企業(yè)的檢查中當然地關(guān)注到了此問題。檢查人員按照全年統(tǒng)一稅負率作的測算結(jié)果列示如下：
（1）該企業(yè)2009全年實現(xiàn)收入13895.17萬元，全年繳納增值稅1495.43萬元，全年平均稅負10.76%。如果按照全年6%統(tǒng)一稅負計算應(yīng)返還1495.43-13895.17*6%=661.72（萬元）。
與企業(yè)按月計算的超稅負返還數(shù)額對比，相差781.00-661.72=119.23（萬元）。
（2）2010全年實現(xiàn)收入11878.63萬元，全年繳納增值稅1274.14萬元，全年平均稅負10.73%。按照6%統(tǒng)一稅負計算應(yīng)返還1274.14-11878.63*6%=561.42（萬元）。
與企業(yè)按月計算的超稅負返還數(shù)額對比，相差705.80-561.42=154.37（萬元）。
差異擺在眼前，如何處理？
檢查組內(nèi)部發(fā)生了激烈爭論，基本形成兩種觀點：一種觀點認為，企業(yè)人為調(diào)節(jié)各月稅負，多退超稅負返還稅款，應(yīng)全額追繳入庫；另一種觀點認為，財稅[2000]102號文件對稅負無明確限制性規(guī)定，其他稅收法律法規(guī)也沒有超稅負返還之稅負應(yīng)按照全年稅負統(tǒng)算的規(guī)定，企業(yè)的做法無違反稅法之處。
由于意見分歧較大，無法統(tǒng)一，檢查組寫成報告，按照程序上報請示，經(jīng)該省國稅局流轉(zhuǎn)稅處（貨勞處）研究，最終以稅法上無明確的處理處罰依據(jù)，未作任何處理而結(jié)案。
如此的處理結(jié)果，也從一個側(cè)面印證了本文所描述的籌劃思路的可行性。
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