審計風(fēng)險是客觀存在的，不以審計人員的意志為轉(zhuǎn)移，審計活動自始自終存在著審計風(fēng)險并且具有潛在性，內(nèi)部審計也不例外。許多人認(rèn)為內(nèi)部審計在工作目標(biāo)上沒有特定要求，所提交的內(nèi)部審計報告不具有法律效力，內(nèi)部審計無所謂“風(fēng)險”可言；或者認(rèn)為內(nèi)部審計在本單位負(fù)責(zé)人領(lǐng)導(dǎo)下開展工作，只是“奉命行事”，即使出現(xiàn)工作上的誤差或疏漏，也無須承擔(dān)“風(fēng)險”。在這種思想指導(dǎo)下，內(nèi)部審計必然陷入一種被動和無所作為的困境，內(nèi)部審計工作質(zhì)量難以得到保證。因此，必須重視審計風(fēng)險的存在，從根源上了解內(nèi)部審計風(fēng)險，尋求有效措施防范和控制內(nèi)部審計風(fēng)險。
審計風(fēng)險，是指會計報表存在重大錯報或漏報，而注冊會計師審計后發(fā)表不恰當(dāng)審計意見的可能性。當(dāng)然審計風(fēng)險不僅僅局限于財務(wù)報表審計，它還包含著相當(dāng)多豐富的內(nèi)容。因此，筆者認(rèn)為，內(nèi)部審計風(fēng)險是企業(yè)內(nèi)部審計組織或人員在實(shí)施審計的過程中，無意地對存在重大的錯報或漏報的會計報表以及對具有重要影響的經(jīng)營活動審計后，發(fā)表的不恰當(dāng)?shù)膶徲嫿Y(jié)論,造成審計對象和與之相關(guān)方面遭受損失或損害,并由此引起審計主體承擔(dān)這種責(zé)任的風(fēng)險。企業(yè)內(nèi)部審計組織或人員是審計風(fēng)險產(chǎn)生的主體，審計風(fēng)險的本質(zhì)為無意地發(fā)表錯誤審計結(jié)論的可能性。
內(nèi)部審計風(fēng)險形成的原因
內(nèi)部審計風(fēng)險既與審計所面對的環(huán)境有關(guān)，也與審計人員所從事的職業(yè)有關(guān)，更與審計人員自身的政治、業(yè)務(wù)素質(zhì)存在密切聯(lián)系。從目前內(nèi)部審計發(fā)展的實(shí)際情況看，引發(fā)審計風(fēng)險的因素主要包括：
審計業(yè)務(wù)的擴(kuò)展和審計內(nèi)容的復(fù)雜化引發(fā)的審計風(fēng)險。隨著內(nèi)部審計工作的穩(wěn)健發(fā)展，內(nèi)部審計人員不但要對本單位及所屬單位的財政財務(wù)收支及其有關(guān)的經(jīng)濟(jì)活動進(jìn)行審計，還要對本單位及所屬單位的預(yù)算內(nèi)預(yù)算外資金的管理和使用情況、任期經(jīng)濟(jì)責(zé)任、固定資產(chǎn)投資、內(nèi)部控制制度、經(jīng)濟(jì)管理和效益情況等進(jìn)行審計，審計范圍的擴(kuò)大，必然增加審計人員的責(zé)任，進(jìn)而加大內(nèi)部審計的風(fēng)險。此外，隨著企業(yè)經(jīng)營的市場化和國際化，企業(yè)的經(jīng)營環(huán)境日益復(fù)雜，經(jīng)營風(fēng)險日益增大，由此而產(chǎn)生的會計信息也必然趨于復(fù)雜，一些虛假或錯誤的會計信息可能參雜其中，無形中增加了審計人員對有關(guān)問題作出錯誤判斷的可能性，也相應(yīng)地增加了審計風(fēng)險。
內(nèi)部控制制度制定不周密或執(zhí)行不嚴(yán)格引發(fā)的審計風(fēng)險。內(nèi)部控制制度是現(xiàn)代企業(yè)的一項(xiàng)重要管理制度，是企業(yè)管理者為了維護(hù)資產(chǎn)的安全與完整，保證會計信息的真實(shí)和可靠，而對經(jīng)營管理活動進(jìn)行調(diào)整、檢查和制約所形成的內(nèi)部管理機(jī)制。內(nèi)部審計作為企業(yè)管理的一個重要手段，在對眾多目標(biāo)進(jìn)行審計時，越來越依賴于對內(nèi)部控制制度的評審。但被審計單位的內(nèi)部控制制度如果制訂得不周嚴(yán)，或者雖然有嚴(yán)密的內(nèi)部控制制度，但企業(yè)未能有效全面執(zhí)行或者不能有效防止企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動的差錯和舞弊行為，使內(nèi)部審計人員據(jù)此不能發(fā)現(xiàn)企業(yè)存在的問題和錯弊，形成了審計風(fēng)險。
審計方法和手段的局限性引發(fā)的審計風(fēng)險。抽樣審計和分析性復(fù)核是現(xiàn)代審計采用的主要方法。無論是統(tǒng)計抽樣還是非統(tǒng)計抽樣，抽樣技術(shù)都是根據(jù)總體中部分樣本的特征來推斷總體特征，雖然抽樣審計特別強(qiáng)調(diào)審計程序和步驟，但據(jù)此得出的審計結(jié)論還是不可避免地帶有一定的誤差，從而潛伏著審計風(fēng)險。分析性復(fù)核方法是審計人員將掌握的規(guī)律總結(jié)后，測算出被審計事項(xiàng)的合理預(yù)期值，再與被審事項(xiàng)的實(shí)際值進(jìn)行比較，以評估差異的合理性。在此過程中，由于審計方法強(qiáng)調(diào)了成本效益和審計風(fēng)險的均衡，因而審計人員會舍棄一些對審計意見影響不大的審計程序和方法，這種舍棄也可能使審計意見失實(shí)，導(dǎo)致審計風(fēng)險加大。
此外，內(nèi)部審計人員政治業(yè)務(wù)素質(zhì)和執(zhí)業(yè)水平的高低等也對審計風(fēng)險的形成有著直接的影響。由上述分析可見，內(nèi)部審計風(fēng)險不僅無時不在，而且貫穿于內(nèi)部審計的全過程。
內(nèi)部審計風(fēng)險的防控措施
綜合考慮內(nèi)部審計風(fēng)險產(chǎn)生的各方面因素，為了將內(nèi)部審計風(fēng)險有效降低，應(yīng)該從以下幾個方面進(jìn)行防控：
理順內(nèi)部審計管理體制。在設(shè)置內(nèi)審機(jī)構(gòu)時應(yīng)堅持兩條原則：一是獨(dú)立性原則。這是設(shè)立內(nèi)部審計組織機(jī)構(gòu)最重要的原則。在這個原則指導(dǎo)下，內(nèi)審組織機(jī)構(gòu)在組織人員、工作和經(jīng)費(fèi)等方面應(yīng)獨(dú)立于被審計單位，獨(dú)立行使審計職權(quán)，不受股東、總經(jīng)理、其他職能部門和個人的干預(yù)，以體現(xiàn)審計的客觀性、公正性和有效性。國際內(nèi)部審計師協(xié)會在《內(nèi)部審計實(shí)務(wù)準(zhǔn)則》的一開始就強(qiáng)調(diào)：內(nèi)部審計師“必須獨(dú)立于他們所審核的活動”，“獨(dú)立性可使內(nèi)部審計師提出公正的不偏不倚的鑒證和評價，這對于正確的審計工作實(shí)施是必不可少的”，而這一點(diǎn)，是“要通過組織狀況和客觀性來獲得的”。二是權(quán)威性原則。這是內(nèi)審工作充分發(fā)揮作用的另一個關(guān)鍵因素。主要體現(xiàn)在內(nèi)審組織機(jī)構(gòu)的地位和設(shè)置層次上。內(nèi)審組織機(jī)構(gòu)的組織地位和設(shè)置層次越高，權(quán)威性越大，內(nèi)審的作用就發(fā)揮得越充分。實(shí)踐表明，內(nèi)審的組織地位和作用的發(fā)揮是相輔相成的。一方面，作用的擴(kuò)大為內(nèi)部審計贏得較高的組織地位創(chuàng)造了機(jī)會；另一方面，組織地位的提高財務(wù)內(nèi)部風(fēng)險管控流程，獨(dú)立性增強(qiáng)又為內(nèi)部審計人員卓有成效地履行其職責(zé)，發(fā)揮內(nèi)部審計的職能作用提供了條件。另外，內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)要有一定的處罰權(quán)，這樣才能充分體現(xiàn)內(nèi)部審計的權(quán)威性。
提高內(nèi)部審計人員素質(zhì)。內(nèi)部審計是一項(xiàng)專業(yè)性和技術(shù)性都很強(qiáng)的工作，是高層次、綜合性的經(jīng)濟(jì)監(jiān)督，要求審計人員必須具有過硬的政治思想素質(zhì)、嚴(yán)謹(jǐn)?shù)墓ぷ髯黠L(fēng)和高度的責(zé)任心；必須具有扎實(shí)的會計、審計理論知識和審計技能，具有敏銳的分析能力和準(zhǔn)確的判斷能力，具有較強(qiáng)的口頭、文字表達(dá)能力；具備經(jīng)營管理知識，通曉財政經(jīng)濟(jì)法規(guī)，還要對本部門、本單位的生產(chǎn)經(jīng)營及技術(shù)方法有一定了解。加強(qiáng)內(nèi)審行業(yè)的隊伍建設(shè)，培養(yǎng)一批高素質(zhì)的專業(yè)審計人才是推動我國內(nèi)部審計事業(yè)發(fā)展的當(dāng)務(wù)之急，也是防范審計風(fēng)險的最有效措施。首先，必須改變目前的用人機(jī)制，選派那些具備相應(yīng)的技術(shù)資格和業(yè)務(wù)能力的人員充實(shí)內(nèi)審隊伍；其次，培養(yǎng)內(nèi)審人員堅持實(shí)事求是、客觀公正、廉潔奉公的職業(yè)道德；再次，要加強(qiáng)對內(nèi)審人員的后續(xù)教育，以適應(yīng)不斷發(fā)展的新形勢的需要。
改進(jìn)內(nèi)部審計方法。在審計方法上采用以風(fēng)險為導(dǎo)向的風(fēng)險基礎(chǔ)審計模式。風(fēng)險基礎(chǔ)審計是將審計風(fēng)險觀念全面應(yīng)用于審計過程的一種審計模式，它通過對審計風(fēng)險進(jìn)行系統(tǒng)的分析和評價，來確定審計風(fēng)險是否可以控制在可以接受的范圍內(nèi)。它主要運(yùn)用分析性復(fù)核的方法，不僅對客戶的控制風(fēng)險進(jìn)行評價，同時更要對產(chǎn)生風(fēng)險的各個要素進(jìn)行分析和評價，以確定實(shí)質(zhì)性測試的范圍和重點(diǎn)。這樣就使審計風(fēng)險與整個審計過程密切聯(lián)系起來，以風(fēng)險的分析與控制為出發(fā)點(diǎn)，以保證審計質(zhì)量為前提，統(tǒng)籌運(yùn)用符合性測試、實(shí)質(zhì)性測試、分析性檢查等方法，綜合各種審計證據(jù)，以控制審計風(fēng)險。近年來，風(fēng)險基礎(chǔ)審計在世界各國已廣泛應(yīng)用，其原因就在于它從審計準(zhǔn)備階段開始就考慮審計風(fēng)險。我國內(nèi)部審計也應(yīng)盡快實(shí)現(xiàn)向這種審計模式的過渡，以提高審計質(zhì)量。
完善內(nèi)部控制制度。建立良好的內(nèi)部運(yùn)行機(jī)制，完善內(nèi)部質(zhì)量控制制度，是控制風(fēng)險的有力保證。各內(nèi)審機(jī)構(gòu)應(yīng)在綜合考慮業(yè)務(wù)規(guī)模和范圍、組織形式、分支機(jī)構(gòu)設(shè)置及區(qū)域分布、成本與效益原則、人員素質(zhì)及構(gòu)成等其他影響控制政策和程序因素的基礎(chǔ)上，建立有效的內(nèi)部運(yùn)行機(jī)制和質(zhì)量控制制度。質(zhì)量控制制度應(yīng)從全面質(zhì)量管理和單個項(xiàng)目質(zhì)量管理兩個方面構(gòu)建。全面質(zhì)量管理應(yīng)著重從職業(yè)道德原則、專業(yè)勝任能力、工作委派、分級督導(dǎo)制度和對全面質(zhì)量控制政策與程序的執(zhí)行情況的監(jiān)控等方面入手建立控制程序，以保證審計質(zhì)量，把風(fēng)險水平降低到可接受水平。單個項(xiàng)目質(zhì)量管理應(yīng)重點(diǎn)建立主審負(fù)責(zé)、審計底稿三級復(fù)核、審計部門主管巡視、審計項(xiàng)目質(zhì)量考核等方面的制度，以把好每個審計項(xiàng)目的質(zhì)量和風(fēng)險關(guān)。同時，我國應(yīng)抓緊制定、頒布內(nèi)部審計法規(guī)和內(nèi)部審計業(yè)務(wù)準(zhǔn)則財務(wù)內(nèi)部風(fēng)險管控流程，以統(tǒng)一內(nèi)部審計執(zhí)業(yè)規(guī)范，降低審計風(fēng)險。（熊彤）
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