2018年全國人大常委會通過了新修訂的《個人所得稅法》。新個稅法最大的亮點就是突破以往分類征收制，改為綜合與分類相結(jié)合的稅收制度，這種安排使個人所得稅更趨合理，同時也增加了納稅人和扣繳單位的財務(wù)專業(yè)性和工作量。本文旨在探索新稅制下如何對個人收入進行合理的納稅籌劃，以使廣大納稅人享受到更多的稅收紅利。一、新個稅法政策解析（一）新個稅法的幾個主要亮點這次改革的第一個亮點是起征點由3500元提高到5000元，這是經(jīng)過統(tǒng)計測算后的合理起征點金額。第二個亮點是合并了四項所得，工資薪金所得、勞務(wù)報酬所得、稿酬所得和特許權(quán)使用費所得，統(tǒng)稱為個人綜合所得。第三個亮點是增加了六項專項附加扣除，子女教育、贍養(yǎng)老人、住房貸款、住房租賃、繼續(xù)教育、大病醫(yī)療支出，并明確了扣除條件、范圍和標準。（二）累計扣除法的引入個人所得稅以往采用的是以一個月收入為一個核算期間計算繳納個稅，對于月收入均勻變化不大的不存在遞延納稅情況。新個稅下個稅計算改為累計扣除法，累計收入至當前月份計算累計稅款再換算為當月稅款，避免了由于收入不均勻造成的遞延納稅的現(xiàn)象，保障了稅款的及時入庫，使稅款的計算更加合理。這種方法有兩個好處：一是對于大部分只有一處工資薪金所得的納稅人，納稅年度終了預(yù)扣預(yù)繳的稅款基本上等于年度應(yīng)納稅款，無須辦理自行納稅申報、匯算清繳；二是對于需要補退稅的納稅人，預(yù)扣預(yù)繳稅款與年度應(yīng)納稅款的差額較小，不會占用納稅人過多資金。
（三）月份預(yù)扣預(yù)繳與年終匯算清繳相結(jié)合以工薪階層的居民個人為例，個人的月份收入在扣除專項扣除、專項附加扣除、其他扣除及減除費用（5000元）之后的所得為應(yīng)納稅所得，選擇適用稅率及速算扣除數(shù)進行計算應(yīng)納稅額。在累計扣除法下，收入、支出、費用均為累計額，計算累計應(yīng)納稅所得和累計應(yīng)納稅額，減除累計已繳稅額換算為當月預(yù)扣預(yù)繳額。年終時，再進行匯算清繳，對于取得多處收入所得者，合并前述四項所得計算綜合所得，按照新的綜合所得稅率表計算年度應(yīng)納稅額，扣除已繳稅額換算為應(yīng)補（退）稅額。1.匯算清繳，如何計算綜合所得？綜合所得=工資薪金所得+勞務(wù)報酬所得+稿酬所得+特許權(quán)使用費所得=年度收入-費用扣除60000-專項扣除-專項附加扣除-其他扣除。其中，勞務(wù)報酬、稿酬、特許權(quán)使用費≤4000，費用扣除800；勞務(wù)報酬、稿酬、特許權(quán)使用費>4000，費用減除比例20%；稿酬收入減按70%計入。2.匯算清繳，如何計算應(yīng)補（退）稅額？對照綜合所得稅率表，查找對應(yīng)的稅率和速算扣除數(shù)，計算年度應(yīng)納稅額，減除已納稅額和可抵扣稅額，即為應(yīng)補（退）稅額?！景咐弧啃±?6歲，每月工資收入8000元，“三險一金”專項扣除1000元，專項附加扣除1000元為房貸支出，每月費用減除5000元。
1月應(yīng)納稅所得=8-5000=1000元，對應(yīng)稅率3%，應(yīng)納稅額=30元2月累計應(yīng)納稅所得=16-10000=2000元，對應(yīng)稅率3%，累計應(yīng)納稅額=60元，當月預(yù)扣預(yù)繳額=30元全年累計應(yīng)納稅所得=96000-12000-12000-60000=12000元，對應(yīng)稅率3%，全年應(yīng)納稅額=360元，與累計預(yù)扣預(yù)繳沒有差異，無須進行補稅。
二、新個稅法下納稅籌劃合理建議新個稅法最大的特點就是突破以往分類征收制，改為綜合與分類相結(jié)合的稅收制度，這種安排使個人所得稅更趨合理，但是也增加了納稅人和扣繳單位的工作量，同時也考驗著每一個納稅人和扣繳義務(wù)人的財務(wù)專業(yè)性。筆者僅針對部分個稅適用范圍較廣且具有廣泛代表性的項目，提出一些籌劃思路借鑒。（一）合并綜合所得影響納稅分析對于有勞務(wù)報酬、稿酬、特許權(quán)使用費其他所得的居民個人，年終時需合并計算綜合所得，進行匯算清繳計算應(yīng)補（退）稅額。一般而言，對于中低收入者，合并綜合所得，會降低稅率，匯算清繳時涉及退稅。對于中高收入群體，合并綜合所得，會提高稅率，匯算清繳時涉及補稅。【案例二】小王每月薪資20000元，專項附加扣除2000元（不考慮專項扣除和其他扣除）。小王2019年取得勞務(wù)報酬收入20000元，取得稿酬收入8000元，特許權(quán)使用費收入10000元。計算預(yù)扣預(yù)繳額和綜合所得應(yīng)補（退）金額。勞務(wù)報酬應(yīng)納稅所得=20000×（1-20%）=16000，預(yù)扣預(yù)繳額=16000×0.2=3200元稿酬應(yīng)納稅所得=8000×（1-20%）×70%=4480，預(yù)扣預(yù)繳額=4480×0.2=896元特許權(quán)使用費所得=10000×（1-20%）=8000，預(yù)扣預(yù)繳額=8000×0.2=1600元1月工資薪金所得=20=13000，預(yù)扣預(yù)繳額=13000×0.2-1410=1190元全年工資薪金所得=156000，工資薪金預(yù)扣預(yù)繳稅款合計=1190×12=14280元全年綜合所得=工資薪金+勞務(wù)報酬+稿酬+特許權(quán)使用費=184480元（20%，16920）
全年應(yīng)納稅=184480×20%-16920=19976元，已納稅=3200+896+1600+14280=19976元，不需要進行補退稅。
【案例三】如果小王每月薪資10000元，其他條件同例2。比較計算：1月工資薪金所得=10=3000元（3%，0），預(yù)扣預(yù)繳額=90元全年工資薪金所得=36000元（3%，0），預(yù)扣預(yù)繳額=1080元全年綜合所得=36000+16000+4480+8000=64480元（10%，2520）全年應(yīng)納稅額=64480×10%-2520=3928元。已納稅=3200+896+1600+1080=6776元。所以需要辦理退稅2848元。【案例四】如果小王每月薪資30000元，其他條件同例2。比較計算：1月工資薪金所得=30=23000元（20%，1410），預(yù)扣預(yù)繳額=3190元全年工資薪金所得=23000×12=276000元（20%，16920），預(yù)扣預(yù)繳額=38280元全年綜合所得=276000+16000+4480+8000=304480元（25%，31920）全年應(yīng)納稅額=304480×25%-31920=44200元，已納稅=3200+896+1600+38280=43976元，所以需要辦理補稅224元。（二）專項附加扣除納稅籌劃六項專項附加扣除中有五項支出扣除為定額扣除。另一項大病醫(yī)療支出為限額據(jù)實扣除，在年終匯算時進行，因此，大病醫(yī)療支出需要在平時發(fā)生時取得相關(guān)票據(jù)。對于一個家庭來說，六項專項附加扣除選擇哪一方進行扣除直接關(guān)乎個人稅負分攤，這也是進行稅收籌劃的意義所在?！景咐濉啃堅滦?3000元，妻子小李月薪10000元（不考慮專項扣除和其他扣除），兩人育有一孩上小學(xué)，每月還需還房貸支出，小張和哥哥一起贍養(yǎng)老人，小李為獨生子女。
通過計算比較，方法一合計納稅41760元，方法二合計納稅46440元，方法一共節(jié)稅4680元。選擇高收入多扣除可以節(jié)稅。（三）年終獎稅收籌劃建議新個稅法規(guī)定：對于2019年1月1日以前取得的年終獎，單獨作為年終獎進行納稅核算；對于2019年1月1日以后取得的年終獎，可以選擇按照年終一次性獎金單獨作為一個月工資薪金計算納稅，也可以選擇并入年度綜合所得進行納稅；2022年以后取得的年終獎應(yīng)當并入綜合所得進行納稅。因此在納稅方法可以選擇的期間，選擇哪一種方法進行計稅就為納稅人提供了籌劃的空間。那么，年終獎選擇哪種方式計稅，就成為納稅籌劃的關(guān)鍵所在。以下是年終獎的兩種計算方法：方法一：年終獎單獨作為一個月工資薪金：應(yīng)納稅額=年終獎×適用稅率-速算扣除數(shù)（查找年終獎金額/12數(shù)額對應(yīng)的適用稅率和速算扣除數(shù)）方法二：年終獎計入綜合所得：年終獎計入年度綜合所得計算納稅【案例六】王某2019年的收入情況為：每月取得工資收入3000元（不考慮任何稅前扣除項目）2019年1月一次性取得上年年終獎20000元。方法一：單獨計稅，20000/12對應(yīng)的適用稅率為3%，速算扣除數(shù)為0，應(yīng)繳個稅600元。方法二：并入綜合所得計稅，3000×12+20000=56000元，低于60000元基本扣除費用標準，全年無須繳納個人所得稅。
結(jié)論：王某選擇方法二并入綜合所得能夠獲得更多稅收實惠?！景咐摺繉O某2019年收入情況為：每月取得工資薪金10000元（不考慮任何稅前扣除項目），2019年1月一次性取得上年年終獎20000元。方法一：單獨計稅，20000/12對應(yīng)的適用稅率為3%，速算扣除數(shù)為0，應(yīng)繳個稅20000×3%=600元。全年綜合所得為10000×12=120000元，減除60000元基本扣除費用為60000元，適用10%稅率，速算扣除數(shù)2520，應(yīng)繳個稅3480元。合計共繳稅600+3480=4080元。方法二：并入綜合所得計稅，全年綜合所得為10000×12+20000=140000元，減除60000元基本扣除費用為80000元，適用10%稅率北京個人稅收籌劃，速算扣除數(shù)2520。全年應(yīng)繳納個稅5480元。結(jié)論：孫某選擇方法一單獨計稅少繳稅1400元。（四）勞務(wù)報酬稅收籌劃方法勞務(wù)報酬所得納稅籌劃的一般思路是：通過增加費用開支盡量減少應(yīng)納稅所得額，或者通過延遲收入、分散、分解收入等方法，平分收入等方法，將每一次勞務(wù)報酬所得安排在較低稅率的范圍內(nèi)。根據(jù)這一思路，具體可以從以下三個方面進行納稅籌劃：1.分地域分解收入根據(jù)稅法規(guī)定，個人取得勞務(wù)報酬以縣為一地，以其管轄范圍內(nèi)1個月內(nèi)的勞務(wù)服務(wù)為一次，當月跨縣地域的則分別計算。
這個規(guī)定也為個人節(jié)稅提供了操作空間。納稅人提供的同一勞務(wù)，被服務(wù)對象的住所分別在不同地域的，可以分解應(yīng)稅收入?！景咐恕磕彻究偛吭诒本?，同時在全國各地設(shè)立了25個分公司。2019年2月，專家趙先生受邀為該公司總部及25個分公司分別進行納稅風險控制輔導(dǎo)，共獲取勞務(wù)報酬100000元。假如這筆勞務(wù)報酬由北京總部一次性支付，則趙先生應(yīng)納的個人所得稅為25000元[100000×(1-20%)×40%-7000]。假如合同約定北京個人稅收籌劃，由北京總部支付20000元，各地的分公司分別支付3200元，則趙先生應(yīng)納個人所得稅3200元[20000×(1-20%)×20%]和12000元[（3200-800）×20%×25]，合計應(yīng)納個人所得稅15200元(3200+12000)。兩種勞務(wù)報酬支付方式的應(yīng)納稅款相差9800元(25000-15200)。2.費用轉(zhuǎn)移法為他人提供勞務(wù)以取得報酬的個人，可以考慮由對方提供一定的福利，將本應(yīng)由自己承擔的費用改由對方提供，以達到規(guī)避個人所得稅的目的。比如可以考慮由對方提供餐飲和住宿服務(wù)，報銷交通開銷，提供辦公用具，安排實驗設(shè)備等。這樣就等于擴大了費用開支，相應(yīng)地降低了自己的勞務(wù)報酬總額，從而使得該項勞務(wù)報酬所得適用較低的稅率，或扣除超過20%的費用（一次勞務(wù)報酬少于4000元時）。
這些日常開支是不可避免的，如果由個人負擔就不能在應(yīng)納稅所得額中扣除，而由對方提供則能夠扣除，雖減少了名義報酬額，但實際收益卻有所增加?！景咐拧啃煨〗闶且幻輪T，2019年1-3月在某電視臺取得一項勞務(wù)收入60000元，其間，徐小姐支付交通、食宿等費用9000元。這樣，徐小姐應(yīng)繳納的個人所得稅為12400元[60000×(1-20%)×30%-2000]，取得的凈收益為38600元(600)。若徐小姐與電視臺商議，改變支付方式，分三次申報納稅，并由電視臺支付交通、食宿費用9000元，支付給徐小姐的勞務(wù)收入由60000元降為51000元。這樣，徐小姐每月應(yīng)繳納的個人所得稅為2720元[17000×(1-20%)×20%]，3個月共納稅8160元(2720×3)，徐小姐獲得的凈收益為42840元（51000-8160）。顯然，第二個方案比第一個方案多獲得凈收益4240元(42840-38600)；同時，電視臺列支的交通、食宿費用可沖抵收入，少繳納企業(yè)所得稅。3.利用所得性質(zhì)的改變【案例十】趙先生是一位裝潢設(shè)計師，2019年利用業(yè)余時間為一家公司提供裝潢設(shè)計服務(wù)，每月獲得勞務(wù)報酬8000元。
為了獲得該8000元的勞務(wù)報酬，趙先生每月需要支付往返車費200元、材料費1000元。應(yīng)如何為趙先生進行稅收籌劃？籌劃前，2019年度趙先生應(yīng)繳納的個人所得稅為：應(yīng)納個人所得稅=8000×(1-20%)×20%×12=15360（元）稅收籌劃建議：趙先生成立了一家個人獨資企業(yè)，專門為這家公司提供裝潢服務(wù)，其他條件不變。根據(jù)個人獨資企業(yè)投資者個人所得稅的計算原則，趙先生2019年度的總收入為96000元(8000×12)，總成本為14400元[(200+1000)×12]。趙先生作為投資者，其個人費用可以扣除60000元。這樣，2019年度趙先生應(yīng)繳納的個人所得稅為：應(yīng)納稅所得額=96000-14400-60000=21600（元）應(yīng)納個人所得稅=21600×5%=1080（元）
通過稅收籌劃，趙先生少納個人所得稅14280元（15360-1080），減輕稅收負擔達92.97%（14280÷15360×100%）。三、總結(jié)和展望本文對個案分析可以給出有效的稅務(wù)籌劃建議，有效性顯著。然而稅務(wù)籌劃涉及面廣，實際中的情況錯綜復(fù)雜。如何提煉歸類實際情況，并給出普適性的籌劃建議，對本文列舉的方法進行統(tǒng)籌規(guī)劃研究并推廣是下一步研究的重點。（作者單位：河南省對外科技交流中心）
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