內(nèi)部控制是企業(yè)為控制經(jīng)營風(fēng)險、實現(xiàn)經(jīng)營目標(biāo)而制定的各項政策與程序。內(nèi)部控制能夠幫助企業(yè)達(dá)到其目標(biāo)，同時將風(fēng)險降低至合理范圍內(nèi)，保證企業(yè)資產(chǎn)安全，有效防范各種舞弊活動。完整的制度和合理的人員安排，以及強(qiáng)勁的制度執(zhí)行力，都是企業(yè)自控的必要手段。
內(nèi)部控制的權(quán)威人士Adrian Cadbury爵士曾經(jīng)說過“公司的敗績都是由內(nèi)部控制失敗引起的”，這一點從眾多的企業(yè)失敗案例都得到了驗證。從我國的現(xiàn)實情況來看，企業(yè)內(nèi)部控制普遍比較薄弱，有關(guān)挪用、侵占或詐騙企業(yè)財產(chǎn)的新聞亦屢見不鮮，企業(yè)資產(chǎn)和股東權(quán)利得不到應(yīng)有保護(hù)，甚至給企業(yè)造成災(zāi)難性損失導(dǎo)致經(jīng)營陷入困境。本文結(jié)合眾多內(nèi)控失敗案例和內(nèi)控咨詢工作的經(jīng)驗，歸納了我國企業(yè)內(nèi)部控制常見的十大問題，希望管理人員引以為戒，有則改之，無則加勉。
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出納領(lǐng)取銀行對賬單、編制銀行存款余額調(diào)節(jié)表
之所以把這個問題列在十大問題之首，是因為它非常普遍且后果嚴(yán)重，但遺憾的是，直到今天，仍有很多單位根本沒有意識到這一問題，或雖然意識到了卻不以為然，低估了其可能造成的嚴(yán)重后果。不相容職務(wù)分離是內(nèi)部控制的一個基本原理，通常需要分離的不相容職務(wù)包括授權(quán)與執(zhí)行、執(zhí)行與審核、執(zhí)行與記錄、保管與記錄，所謂“管錢不管賬，管賬不管錢”就是不相容職務(wù)分離原理的一個典型運用。貨幣資金是最容易出現(xiàn)舞弊的一項資產(chǎn)，如果由出納來負(fù)責(zé)領(lǐng)取銀行對賬單、編制銀行存款余額調(diào)節(jié)表，出納就有可能挪用或侵占公司貨幣資金，并通過偽造對賬單或在余額調(diào)節(jié)表上做手腳來掩蓋自己的舞弊行為。從筆者了解的情況看，80%以上的企業(yè)存在出納領(lǐng)取銀行對賬單、編制余額調(diào)節(jié)表的現(xiàn)象，究其原因，主要從工作方便角度出發(fā)，由于出納經(jīng)常跑銀行，辦理各種收付款，于是便“順理成章”地領(lǐng)取銀行對賬單、編制余額調(diào)節(jié)表。殊不知這種習(xí)慣做法存在巨大風(fēng)險隱患，其實要防范這種風(fēng)險并不難，只要改由出納以外的人來負(fù)責(zé)銀行對賬單領(lǐng)取和賬面銀行存款余額核實工作即可，關(guān)鍵是要從思想意識上重視起來。
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領(lǐng)導(dǎo)“一只筆”審批，缺乏完善內(nèi)控制度和流程保障
領(lǐng)導(dǎo)“一只筆”，表明看起來似乎控制很嚴(yán)格，不容易出問題，但事實上這種“一只筆”控制反映了單位內(nèi)部控制方式的落后。首先，事無巨細(xì)都由領(lǐng)導(dǎo)來審批，囿于時間和精力，領(lǐng)導(dǎo)最后可能疲于應(yīng)付，分不清主次，審批“一只筆”變成簽字“一只筆”而已，控制流于形式。其次，如果缺乏相關(guān)支撐信息，領(lǐng)導(dǎo)無法對收支合理性進(jìn)行判斷，“一只筆”就會失去控制作用，例如經(jīng)辦人員申請購買某種設(shè)備，而領(lǐng)導(dǎo)沒有該設(shè)備經(jīng)濟(jì)可行性、價格合理性的相關(guān)數(shù)據(jù)，審批就會演變成一種過場。第三，領(lǐng)導(dǎo)“一只筆”會造成高度集權(quán)，不利于對領(lǐng)導(dǎo)的制約和監(jiān)督，可能導(dǎo)致腐敗。因此，合理的內(nèi)部控制應(yīng)當(dāng)按照重要性程度大小，適當(dāng)分層授權(quán)，逐級審批。
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過于依賴業(yè)務(wù)人員，企業(yè)資源掌握在個人手中，企業(yè)對業(yè)務(wù)開展失去控制
企業(yè)業(yè)務(wù)資源完全掌握在業(yè)務(wù)員個人手中，對企業(yè)來說是一件非常危險的事情，現(xiàn)實中經(jīng)?？梢钥吹?，不少企業(yè)的業(yè)務(wù)員一旦跳槽或離職，原有的客戶和業(yè)務(wù)關(guān)系也被隨之帶走，形成企業(yè)對業(yè)務(wù)人員過于依賴的局面。更有甚者，有的企業(yè)業(yè)務(wù)員明地里使用單位各項資源，暗地里為自己或親友開拓業(yè)務(wù)、謀取私利，嚴(yán)重?fù)p害了企業(yè)利益。針對這種現(xiàn)象，企業(yè)應(yīng)通過完善制度設(shè)計，例如采取建立統(tǒng)一的客戶檔案和客戶關(guān)系管理系統(tǒng)、同一筆業(yè)務(wù)有兩人以上共同參與、適當(dāng)進(jìn)行工作輪換和加強(qiáng)財務(wù)對業(yè)務(wù)過程的控制等措施，將業(yè)務(wù)員手中的客戶資源轉(zhuǎn)化為企業(yè)資源，讓客戶認(rèn)的是企業(yè)本身而不是認(rèn)個人，這樣企業(yè)的業(yè)務(wù)就不會依賴于某一兩個人，從而保持持續(xù)穩(wěn)定的發(fā)展。2003年初，花旗銀行臺灣區(qū)總經(jīng)理陳圣德率領(lǐng)二十多位主管集體跳槽，但在經(jīng)歷短暫的人事地震以后，花旗銀行在短短兩三個月內(nèi)就基本恢復(fù)了業(yè)務(wù)正常開展，當(dāng)年業(yè)績并未受到大的影響，盈利反而創(chuàng)下歷史新高，靠的就是花旗銀行內(nèi)部已經(jīng)形成完整的制度和流程，用制度來保障業(yè)務(wù)開展，而不是依賴于某個業(yè)務(wù)人員或主管。
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內(nèi)部控制制度文字描述性東西較多，清晰的流程圖和配套表單較少
很多單位有這樣一種現(xiàn)象，員工在某個崗位工作久了后變得駕輕就熟，經(jīng)驗老到，工作起來游刃有余，而一旦這個員工因有事調(diào)離或辭職，后面接替的人員則需要花很長時間來熟悉情況，重新摸索工作方法。造成這種現(xiàn)象的原因是企業(yè)制度主要是文字性東西，缺乏清晰的崗位說明和工作流程圖，執(zhí)行的人往往憑自己的經(jīng)驗和別人“言傳身教” 來做事，崗位新手在開始階段工作不知從何入手，通常需要很長一段學(xué)習(xí)和熟悉過程。
因此，一套完整的企業(yè)制度應(yīng)包括三部分：
（1）文字描述的支撐制度文件；
（2）工作流程圖或流程的文字描述；
（3）相關(guān)憑證、表單、文件的樣式匯總。
通過繪制清晰的工作流程圖，可以讓每個人都能一目了然地知道辦事程序、涉及的部門、人員和規(guī)章制度，而且能夠?qū)⒐ぷ餍纬傻暮媒?jīng)驗固化下來，并且通過流程圖能比較容易發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制中的不足之處和風(fēng)險點，從而有助于企業(yè)內(nèi)部控制的持續(xù)改進(jìn)。
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內(nèi)部控制制度“救火式”的較多，制度體系缺乏系統(tǒng)性和完整性，甚至政出多門，相互打架
很多企業(yè)的內(nèi)部控制制度都是在發(fā)展中逐步建立起來，經(jīng)常是發(fā)現(xiàn)管理中出現(xiàn)了某種問題，于是相應(yīng)地出臺一個制度來規(guī)范。例如今天發(fā)現(xiàn)電話費高了，就制定一個通訊費管理辦法，明天發(fā)現(xiàn)辦公用品浪費嚴(yán)重，就擬定出辦公用品采購與使用辦法。這種“救火式”的制度往往只能防范已發(fā)生過的風(fēng)險，而對未發(fā)生的風(fēng)險則考慮不足。此外，這樣的制度體系無論在內(nèi)容上還是形式上，都缺乏系統(tǒng)性和完整性，沒有科學(xué)合理的分類，甚至不同制度之間存在矛盾或重疊的現(xiàn)象。有的單位還有不同部門根據(jù)自身需要制定制度現(xiàn)象，政出多門，相互打架。筆者曾經(jīng)接觸過一個單位，僅是購買電腦一項，既可以通過信息科購買，因為信息科負(fù)責(zé)整個單位的計算機(jī)軟硬件系統(tǒng)；也可以通過行政辦公室，因為電腦屬于辦公用品，而辦公用品歸辦公室管理；還可以通過負(fù)責(zé)管理固定資產(chǎn)的設(shè)備科購買，因為電腦是一種固定資產(chǎn)。為此，企業(yè)應(yīng)有一套規(guī)范的制度制定程序和形式規(guī)范，包括制度的編號、格式、分類、內(nèi)容、審批程序、執(zhí)行及其他應(yīng)注意事項進(jìn)行統(tǒng)一的規(guī)范化管理，并以書面形式予以約束。
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員工臨時休假或出差時，缺乏明確的工作交接制度
任何一個崗位，總會出現(xiàn)員工因急事、生病或出差等原因不能正常上班的情形，很多單位在制度設(shè)計時都沒有考慮到員工暫時離崗時工作由誰接替的問題。實際操作中，在遇到員工臨時休假或出差時，便臨時指派一位相關(guān)人員來兼任，但事實上，這種急時抱佛腳的做法，稍有不當(dāng)，可能會給企業(yè)帶來風(fēng)險。企業(yè)正常的工作安排中通常會將不相容職務(wù)由兩個以上的人來擔(dān)任，以便相互牽制，而臨時指派某人兼任做法，可能會導(dǎo)致不相容職務(wù)由同一人擔(dān)任。例如支票印鑒平常一般都由兩人分別保管，如果因其中一人臨時有事而指派另一人暫時兼任，由一人掌握所有空白支票和印鑒的話，盜用支票的風(fēng)險就會大大增加。因此，企業(yè)有必要明確規(guī)定一些重要崗位的工作交接制度，防止員工臨時休假或出差時留下內(nèi)部控制“真空”的現(xiàn)象。
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人員招聘時注重筆試和面試的考察，忽視背景調(diào)查。如果雇傭了不誠實的人，那么即使是最良好的控制也無法防范舞弊
如果企業(yè)不仔細(xì)地篩選應(yīng)聘者，并因此而雇傭了不誠實的員工財務(wù)內(nèi)審制度，則很有可能遭受損害。很多企業(yè)在招聘過程中也非常強(qiáng)調(diào)應(yīng)聘者的誠信，但較多注重于筆試或面試的考察?！叭欢?，誰能知道在一份漂亮的簡歷背后又隱藏著什么？”，背景調(diào)查則能有效發(fā)現(xiàn)應(yīng)聘者有無虛構(gòu)個人信息、是否存在不誠信記錄、在以前雇主處工作情況，從而能幫助企業(yè)甄別應(yīng)聘者，防止將不合格人員招進(jìn)來。而且背景調(diào)查本身并不需要復(fù)雜的技術(shù)，只需要向應(yīng)聘者以前工作過單位打幾個電話或發(fā)封函件就能夠了解一些非常有用的信息，實施成本也比較低。曾經(jīng)被稱為北京市醫(yī)療系統(tǒng)頭號女貪、案發(fā)前為北京腫瘤醫(yī)院住院部主任的石巧玲，四年時間貪污挪用1000多萬元，檢察官辦案時發(fā)現(xiàn)她自己在不同表格上填寫的出生日期就有三個版本，而在填寫工作簡歷時她又玩上了花樣：
在1979年 5月石巧玲親自填寫的《工作人員履歷表》中，前頁寫“售貨員”，后頁則寫在“工商局工作”；
1995年12月25日填寫的腫瘤醫(yī)院《干部任免呈報表》中，石巧玲的工作簡歷又變成了“1967——1978年，北京商業(yè)局會計”。
對石巧玲來講，嚴(yán)肅的履歷表成了可隨意填寫的“草紙”。其實，這些問題通過對應(yīng)聘者簡歷的認(rèn)真審核和相應(yīng)背景調(diào)查是不難發(fā)現(xiàn)的。
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關(guān)鍵崗位無強(qiáng)制輪換或帶薪休假制度
企業(yè)員工在某一崗位工作時間長了，會比較熟悉內(nèi)部控制漏洞所在，實施舞弊的可能性更大?，F(xiàn)實中，有不少挪用或貪污等舞弊現(xiàn)象都是在工作交接時被發(fā)現(xiàn)的。2005年4月，儀征化纖公司在工作交接過程中發(fā)現(xiàn)營銷部一會計挪用資金5000多萬元，該會計19***畢業(yè)后被分配至儀征化纖從事財務(wù)工作，十六年來他的崗位和職務(wù)一直都沒有變化，由于在這個崗位上的時間很長，規(guī)律摸得非常透，他知道什么時候?qū)⒖铐椊唤o單位，也清楚什么時候要進(jìn)行財務(wù)檢查或?qū)徲?，總能找到新的款項填補以前的漏洞，自1999年開始挪用資金，作案時間長達(dá)六年，期間一直未露蛛絲馬跡，直到2005年因單位內(nèi)部人事改革他被迫交接工作時才敗露。過去我們比較強(qiáng)調(diào)“螺絲釘”精神，殊不知，“螺絲釘”在一個地方時間擰長了也會容易生銹的。通過強(qiáng)制輪換，或者帶薪休假，在休假期間工作由別人暫時接替，由于員工離崗時的工作交接會受到他人監(jiān)督，那么他實施并掩蓋舞弊的機(jī)會將大大減少。美國貨幣管理局要求全美的銀行雇員每年休假一周，在雇員休假期間，安排其他接替人員做他的工作，就是為了防止員工長期在同一崗位工作可能產(chǎn)生舞弊。對我國企業(yè)來說，對一些關(guān)鍵崗位，例如財務(wù)、采購中的部分崗位，通過建立強(qiáng)制輪換和帶薪休假制度，既可以提升員工的工作能力，同時是防范和發(fā)現(xiàn)舞弊的一項有效措施。
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過分強(qiáng)調(diào)控制成本，經(jīng)常將效率作為弱化或逾越內(nèi)部控制的理由
實施內(nèi)部控制無疑需要成本，并且在一定程度上會影響到運行效率。于是， 一些單位管理人員便常常以影響效率為由，反對內(nèi)部控制措施的推行。事實上，如果將各項職能都較給某一個部門或某一個人去執(zhí)行，沒有必要的授權(quán)批準(zhǔn)和審核，在效率上可能會很高，但由此產(chǎn)生的風(fēng)險也急劇上升。因此，為了防止一些重大風(fēng)險給企業(yè)帶來災(zāi)難性損失，犧牲一定程度的效率是控制風(fēng)險所必須付出的成本?，F(xiàn)實中經(jīng)常碰到的情形是，在企業(yè)推行新的內(nèi)部控制制度財務(wù)內(nèi)審制度，往往會涉及到原有利益格局的打破和調(diào)整，這時一些管理人員便表明上以影響效率為由來反對內(nèi)部控制新舉措推行，實際是由于個人或部門利益受到影響。因為內(nèi)部控制制度不完善帶來的損失可能是關(guān)系到企業(yè)存亡問題，而效率則是影響企業(yè)發(fā)展的快慢，作為企業(yè)的領(lǐng)導(dǎo)者，不能過分強(qiáng)調(diào)成本因素而忽視內(nèi)部控制制度的建設(shè)，應(yīng)當(dāng)合理權(quán)衡內(nèi)部控制的成本和效率的關(guān)系。
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說一套，做一套，制度放空炮
內(nèi)部控制制度是否得到有效執(zhí)行是個老生常談的問題，卻又不得不談，很多出問題的案例往往都不是因為制度缺乏規(guī)定，而恰恰是制度有明文規(guī)定卻未能遵照執(zhí)行。以中航油（新加坡）為例，盡管公司有完整的風(fēng)險管理規(guī)章制度，是由國際“四大”之一的安永會計師事務(wù)所制定的，在風(fēng)險管理委員會設(shè)置、風(fēng)險控制流程等各方面制度都比較完備按照規(guī)定，公司的風(fēng)險管理基本結(jié)構(gòu)是從交易員，到風(fēng)險管理委員會，到內(nèi)審部，到首席執(zhí)行官，再到董事會層層上報；每名交易員虧損20萬美元時，要向風(fēng)險管理委員會報告，虧損達(dá)37.5 萬美元時向首席執(zhí)行官匯報，虧損50萬美元時，必須斬倉。但遺憾的公司這些制度并未得到有效執(zhí)行，公司內(nèi)部風(fēng)險管理內(nèi)控系統(tǒng)形同虛設(shè)，最終給公司造成了超過5億美元的災(zāi)難性損失。內(nèi)部控制制度不能有效執(zhí)行原因主要有二：
一是制度本身制定得不合理，或過于理想化，或隨著新情況出現(xiàn)，原有制度已不能適應(yīng)卻沒有及時修改，從而使得制度不具可操作性，自然也就不會被執(zhí)行；
二是缺乏保證制度執(zhí)行的機(jī)制，一些單位對內(nèi)部控制執(zhí)行情況既沒有檢查監(jiān)督，又沒有相應(yīng)的獎懲措施，內(nèi)部控制制度成為墻上擺設(shè)和一紙空文也就不奇怪了。
為此，企業(yè)一方面需要提高制度可操作性，另一方面要加強(qiáng)制度執(zhí)行力，不能為制度而制度。
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